El Valor de Mercado de las Remuneraciones y su deducción como gasto del Impuesto a la Renta
Autor: Equipo de AE Tributaristas & Corporativos SAC
En las denominadas empresas familiares donde los accionistas son al mismo tiempo directores ejecutivos, gerentes o incluso ocupan otros puestos con sueldos en planillas o aun bajo otras formas, hasta hace un tiempo atrás de manera justificada o no, existían retribuciones en promedio notablemente mayores a las del promedio de los trabajadores que no tenían la condición de accionistas o familiares de ellos. La actual Ley del impuesto a la Renta a partir del 1-1-2004 ha establecido límites para la deducción de dichos gastos, sin perjuicio claro está que se acredite la realidad del servicio prestado por la persona. En el artículo que sigue se analizan estos cambios que si bien no son una novedad, si resultan de recordación oportuna a raíz de la próxima fecha de vencimiento de declaración jurada de Impuesto a la Renta para el ejercicio fiscal 2006.
El artículo 37º del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta (en adelante, la LIR) ha establecido límites a la deducción de los gastos por las remuneraciones que una persona jurídica paga a sus socios o asociados y a los parientes de éstos que trabajan en dicho negocio. De no ser cumplidos dichos límites, la Administración Tributaria reparará el gasto deducido indebidamente y la empresa deberá pagar, entre otros, la parte del Impuesto a la Renta omitido incluidos intereses, por la deducción en exceso del valor de las remuneraciones de los socios, y la respectiva multa por declarar cifras o datos falsos que influyan en la determinación de la obligación tributaria.
Por ello, con la finalidad comprender ésta compleja disposición y de evitar las indeseables consecuencias antes descritas, el presente artículo desarrollará la determinación del valor de mercado de las remuneraciones de los accionistas y de sus parientes
1. Límites a la deducción de las remuneraciones: Valor de Mercado
De acuerdo al literal n) y ñ) del artículo 37º de la LIR, constituyen gastos deducibles del Impuesto, las remuneraciones que por todo concepto correspondan al titular de una EIRL, socios o asociados de personas jurídicas, así como las remuneraciones del cónyuge, concubino o parientes hasta el cuarto grado de consanguinidad y segundo de afinidad, del propietario de la empresa, titular de la EIRL o socio y asociado de personas jurídicas; siempre que se acredite el trabajo que realizan en el negocio. Para probar que trabajan en el negocio será necesario que se encuentren registrados en el libro de planillas y que se realice las retenciones del Impuesto a la Renta de quinta categoría y las aportaciones sociales correspondientes.
De otro lado, el reglamento de la LIR señala que en caso dichas remuneraciones excedan el valor de mercado, el exceso sobre el valor de mercado no será deducible de la renta bruta de tercera categoría del pagador.
Finalmente, establece que en caso las remuneraciones excedan el valor de mercado de las remuneraciones, la diferencia será considerada como dividendo a cargo del propietario, titular, socio o asociado.2. Determinación del valor de mercado de las remuneraciones
El Reglamento de la LIR ha establecido una serie de reglas para poder determinar el valor de mercado de las remuneraciones de los socios o accionistas y la de sus parientes; dichas reglas deben de ser aplicadas en orden de prelación y de manera excluyente, es decir, en la medida que sea aplicable la primera regla ya no se aplicarán las demás y si ella no es aplicable se deberá proceder a analizar si es aplicable la segunda regla y así sucesivamente.
- Primera Opción: Si en la empresa hay trabajadores que realicen funciones similaresa la de los sujetos materia de comparación, se considerará valor de mercado la remuneración del trabajador mejor remunerado que realice funciones similares dentro de la empresa. En caso esta regla no sea aplicable, se pasará a la segunda opción.
- Segunda Opción: Si en la empresa hay trabajadores que se ubiquen dentro del grado, categoría o nivel jerárquico equivalente dentro de la estructura organizacional de la empresa, se considerará valor de mercado la mayor remuneración entre dichos trabajadores. En caso esta opción no sea aplicable, se analizará a la tercera regla.
- Tercera Opción: Si en la empresa hay trabajadores de grado, categoría o nivel jerárquico inmediato inferior (de acuerdo a la estructura organizacional de la empresa) al de los sujetos materia de comparación, se considerará valor de mercado el doble de la mayor remuneración de dichos trabajadores . En caso esta regla no sea aplicable, se pasará a la siguiente opción.
- Cuarta Opción: Si en la empresa hay trabajadores de grado, categoría o nivel jerárquico inmediato superior (de acuerdo a la estructura organizacional de la empresa) al de los sujetos materia de comparación, se considerará valor de mercado la menor remuneración de dichos trabajadores. Si esta opción no fuera aplicable, se pasará a la siguiente opción.
- Quinta Opción: El valor de mercado será el que resulte mayor entre la remuneración convenida por las partes, sin que exceda de 95 UIT anuales, y laremuneración del trabajador mejor remunerado de la empresa multiplicado por el factor de 1.5.
3. Remuneración del Trabajador Referente
Para efectos de determinar la remuneración del trabajador referente, hay que tener en cuenta las siguientes reglas:
- No se tomará en cuenta a trabajadores que guarden relación de parentesco hasta el cuarto grado de consanguinidad y segundo de afinidad con el titular de la EIRL, socios o asociados de la persona jurídica.
- El trabajador tomado como referente deberá haber trabajado en un período similar a aquel por el cual se verifica el límite (pariente o accionista, según sea el caso).
- Se entenderá como remuneración del trabajador referente, al total de las rentas de quinta categoría computadas anualmente.
- Si el vínculo laboral del pariente o accionista cesa antes del término del ejercicio; o si comienza a tener vínculo laboral, luego de iniciado el ejercicio, el valor de mercado de la remuneración se determinará con la sumatoria del total de las remuneraciones puestas a disposición del trabajador elegido como referente, en dicho período.
4. Oportunidad de la determinación del valor de mercado de las remuneraciones
El valor de mercado de las remuneraciones se determinará en el mes de diciembre, con motivo de la regularización anual de las retenciones de renta de quinta categoría.
Excepción: En los casos en que cese el vínculo laboral antes de ese período, la determinación se hará en el mes que opere el referido cese.
5. Consecuencias del exceso al valor de mercado de las remuneraciones
- El exceso sobre el valor de mercado de las remuneraciones no será deducible de la renta bruta de tercera categoría del pagador.
- El exceso sobre el valor de mercado de las remuneraciones no estará sujeto a las retenciones de quinta categoría.
- El exceso sobre el valor de mercado de las remuneraciones será considerado dividendo solamente para efectos del Impuesto a la Renta. En tal sentido, el cálculo de los aportes y contribuciones sociales (ESSALUD y ONP) así como sus beneficios sociales (CTS) deberá realizarse sobre la remuneración real que ha sido percibida.
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